第一章 绪论
税收是国家行使权力、履行职能、维持国家机器正常运转的财力基础和重要手段，税收制度是一国经济体制中的重要组成部分，与整个国民经济基础和其他经济制度密切相关，税收与经济发展之间的关系是当代各国普遍关注的一个重要理论和实践问题。随着社会政治、经济、文化各方面条件的不断变化，税收总量、税收结构、税收制度乃至税收职能作用都会发生一系列的历史变化，人们对税收的社会认识，以及这种社会认识的系统化、理性化概括——税收思想和理论也会发生相应的变革；同时，税收理论和税收实践的变革，又会对一国政治、社会和经济产生一系列积极抑或消极的重大影响，税收是影响一国经济社会发展的一个重要内生变量。
全面研究把握我国税收与经济发展之间的关系，深入分析当前我国税收结构、宏观税负、企业税负之间的动态量化关系，必须对我国税收实践和税收思想的演变具有一个历史的把握。
第一节 新中国的税收理论和实践发展
与源远流长的中国古代文明相对应，中国已有约四千年的赋税发展史，中国古代先哲们的治税思想灿若星河，在世界税收思想史上占有重要的地位。进入明清之后，随着西方资本主义世界的兴起，西方资本主义现代税收思想和理论体系逐步形成，其在税收思想和实践方面的深度和广度逐渐超越了仍停留在封建社会的中国。鸦片战争以后，中国开始沦为半殖民地、半封建社会，国家征税权落入军阀、列强手中，国家税收陷入混乱无序的状态，其治税思想不仅未能在西学东渐的大趋势中向资本主义现代税收思想进化，反而相对于已经颇为成熟的封建治税思想而言，出现了停滞和倒退，即出现了约百年的“历史断层”。尽管在20世纪的30～40年代，一些留洋回国的财税学者曾翻译、引进了一批国外财税名著和教材，但从总体上看，其中关于中国税收问题的观点、思想较为肤浅、零散，更未形成我国自身的税收理论体系。1949年新中国成立后，税收理论发展掀开了新的一页，出现了空前的繁荣。
税收理论的发展与一国经济体制模式和税收实践有着密切关系。随着新中国成立近60年来特别是改革开放20年来我国政治、经济体制改革和财政税收变革的实践，税收理论发展大致经历了三个大的阶段：即1952～1977年的计划经济时期，以“非税论”为主导、以简化税制为基础的税收理论“弱化”阶段；1978～1991年的有计划商品经济时期，以强化税收的经济调控功能为重点、以“两步利改税”和全面重建工商税制为重心的税收理论“宽化”阶段；1992年以后，以构建和完善社会主义市场经济体制为导向、以全面发挥税收在市场经济中的职能作用为目标、以1994年工商税制全面改革为启动标志的税收理论“深化”阶段。
一、计划经济时期的税收实践和税收思想
从新中国成立到1952年，我国基本完成了恢复国民经济的任务，统一了全国税政，建立了社会主义新税制。这一时期，我国社会主义税收理论的研究尚处于起步阶段，研究的重点仅限于国民经济恢复时期的税制建设和税收政策问题。
从1952年起，我国开始对资本主义工商业进行社会主义改造。随着对私有制改造的完成和计划经济体制的逐步确立，“左”的经济建设指导思想和治税思想开始居于主导地位。“左”的治税思想在理论上的具体表现，就是所谓的“非税论”。“非税论”是20世纪50年代初期由前苏联传人我国的，是以否定国有经济税收和社会主义税收必要性为主要内容的一种系统理论，是传统计划经济理论的一个组成部分。
150多年前，马克思通过对资本主义内在矛盾的深刻分析，科学地预见到资本主义制度最终将被社会主义和共产主义制度所代替的历史必然性。为此，他为将来可能在几个发达资本主义国家同时取得无产阶级革命胜利，进而建立起的共产主义社会，粗略地勾画出了一套经济理论模式：近乎单一的全民所有制关系；全社会范围的产品生产和直接交换；集中统一的计划经济管理；分阶段实行的按劳分配和按需分配等。马克思、恩格斯在其经典著作中，尽管把赋税列为资本主义制度及其国家机器的“第五位天神”，但没有涉及未来社会的税收问题。
斯大林在领导苏联社会主义革命和建设的实践中，由于理论的、历史的和现实环境等复杂因素的制约，忽略了马克思经典著作的理论模式赖以运行的生产力状况和历史条件，将上述模式照搬、移植到苏联，形成了一整套适合当时苏联战时经济需要、高度集中的计划经济体制。在这一体制中，税收成了与公有制经济和社会主义分配关系不相融的“异物”。“非税论”就是这一体制的产物，其主要内容可以概括为：
1.从所有权关系看，“非税论”把财产权差别作为判定税收能否存在的标准。换言之，税收的存在和发展从来就是与私有制或产权多元化联系在一起的。当政府的某种征收方式改变被分配产品的所有权时，这种征收方式即为税，否则便为“非税”。“在苏联，形式上存在着国有企业上缴预算的税收。但实际上，这些收入就其经济本质来讲并不是税收，因为它们的所有制形式并没有改变。国家不会自己向自己征税”，“集体农庄和合作社企业的义务货币缴款与国有企业的缴款不同，它带有税收的性质”。这主要是因为当集体农庄和合作社企业在纳税的时候，它们收入的某些部分在所有制形式上发生了变化。
2.从分配制度来看，“非税论”不仅否认国有经济的周转税，也从根本上否认了社会主义制度下的所有税收。当时的苏联财政学者保尔认为：“‘周转税’这个不合理的术语是要废除的，但并不是因为周转税不改变所有者，而是因为这笔款项是税，即不是无偿地征用的一部分收入，不属于‘再分配’的范畴。根据同一理由，我们认为‘居民税’、‘所得税’、‘地方税’这些术语也需要废除。”“非税论”认为，“在社会主义经济中，没有国民收入再分配的关系，这也就表示没有像在资本主义经济条件下的捐税那样的再分配工具”。
3.从财政收入形式看，“非税论”把国有企业的周转税视为包着税的“外壳”，与利润缴款具有相同性质的财政收入形式。如前所述，当时的苏联在利润缴款之外，还向国有企业征收周转税，类似我国原来的工商税，但认为它并未改变周转税收入归全民所有的性质，因而在形式上虽是税，实质上仍为利润上缴。国家之所以要选择“税”的形式，其目的仅在于保证财政收入的及时、稳定和可靠。
“非税论”在20世纪50年代的传播，对我国随后20多年的税收理论发展和税制改革实践产生了灾难性的影响。
首先，“非税论”全面贬低税收的地位和作用，扰乱了我国的治税思想。当时有人提出，“社会主义经济都姓公，税收可有可无，甚至无用有害”；有人更是无端指责依法征税是“眼红、手痒、挖社会主义墙脚”，主张取消税收。
其次，“非税论”是我国历次简化税制、直至取消税收“改革”的理论基础。1953年和1958年的两次简化税制，取消了国营企业所得税制度。“大跃进”年代里，人们甚至对国有企业缴纳的唯一税种——工商税也无法容忍，在1959年进行“取消工商税、税利合一”的试点，最后以失败告终。“文革”时期，屡经简化的税制倍遭摧残，经过1973年的税制改革，我国税制进一步简化为近乎单一税制。
受“非税论”危害最深的是我国税收理论研究。在1978年以前的20多年里，随着税制的一步步简化，税收功能逐步削弱，税收研究队伍撤并，税收理论研究基本上处于停滞状态，甚至在许多税收基本理论问题上出现历史性的倒退。主要表现在：（1）在国家征税依据问题上，从根本上否认国有经济税收的客观性，否认社会主义国家征税的必然性；（2）在税收职能问题上，不承认税收的经济调节功能，而把税收视为单纯的财政收入手段，视为阶级斗争的工具。（3）在税收的本质特征问题上，否认社会主义税收具有强制性、无偿性等税收的共性特征，将资本主义税收视为对工人阶级血淋淋的再剥削手段。（4）在税制问题上，将科学、规范的税收制度视为“烦琐哲学”，片面认为税制越简化越好，甚至不征税更好。（5）在公民纳税义务问题上，将我国居民个人不纳税作为社会主义经济制度的一项优越性，广为宣传。
总之，在计划经济时代，除了“非税论”盛行外，我国的税收实践和理论研究基本上无所作为，处于万马齐喑的状况。这种状况一直延续到1978年，是改革开放带来了我国税收实践和理论发展的“春天”。
二、有计划商品经济时期的税收实践和税收思想
1978年底，中共中央召开了具有划时代意义的十一届三中全会，确立了把党和国家的工作重点转移到经济建设上来的政治路线，做出了改革、开放的战略决策。在改革初期，全国都在探索经济体制改革的理论和目标模式。1984年10月，党的十二届三中全会通过了《中共中央关于经济体制改革的决定》，提出了有计划商品经济的理论，其核心内容是，建立自觉运用价值规律的计划经济体制，发挥价格、信贷、税收等经济杠杆的作用，大力发展社会主义商品经济。在十一届三中全会和十二届三中全会的正确路线和方针政策指引下，我国重新确立了税收在国民经济中的地位和作用，提出了加强税收理论建设、组织建设和制度建设等方面的一系列任务，在全国范围内逐步恢复和充实了税务机构，全国税收工作开始步入正轨并迅速发展。
为了适应改革开放和建立有计划商品经济体制的需要，20世纪80年代初期，我国首先建立了涉外税制体系；1983年对国营企业实行第一步利改税，1984年推行第二步利改税和工商税制改革；在随后的几年中，又先后出台了对个体户、居民个人和私营企业征收的所得税，以及若干地方税种。到1992年，我国初步建立起了一个由20多种税组成、多环节课征、具备多种调节功能、能够基本适应有计划商品经济发展需要的复税制体系。
从1978年到1991年的这一时期，既是我国经济由计划经济体制向社会主义市场经济体制的过渡阶段，以及工商税制的大规模恢复、重建阶段，同时也是我国税收理论拨乱反正的转折阶段。这一阶段，我国税收理论界围绕着如何建立与有计划商品经济体制相适应的税制体系这个中心问题，全面反思了“非税论”对税收理论发展的消极影响和对税制建设造成的深刻危害，研究了与税收的本质、职能作用和税制建设有关的重大基础理论问题，并且达成了广泛的共识：
1.税收的本质特征问题。认为我国的社会主义税收具有税收的一般共性特征，形成了“国家决定论”和“经济决定论”两种思路。
2.社会主义税收存在的客观必然性，尤其是对国有经济征税的必然性问题。深入研究了利改税的理论依据和改革意义，突破了“非税论”设置的理论禁区。
3.税收的职能和作用问题。探讨了税收与有计划商品经济的关系，税收杠杆的特点、功能和调节方向，强调要充分发挥税收杠杆对商品经济的调节作用。
4.税收与经济的关系问题。提出要根据马克思主义再生产理论，重新认识税收政策在国民经济中的重要地位和“促产”作用。
5.税制结构的模式问题。提出根据有计划商品经济的特点和发展要求，建立流转税和所得税双主体税制模式。
6.治税思想和原则问题。初步形成了从经济到财政的治税观念，包括服务经济、公平税负、依法治税和轻税重罚等观念。
7.税收负担和转嫁问题。提出根据“国家得大头、企业得中头、职工得小头”原则确定税负水平，认为社会主义税收同样存在负担转嫁的客观性和可能性。
8.税收征管问题。提出按照科学、严密、有效和规范的要求，建立与税制相适应的“征、管、查分离”的税收征管体系。
9.国际税收和涉外税收问题。探讨了国际税收的研究对象、范围和内容，研究了国外税制改革的经验和发展方向，以及我国的涉外税收政策。
10.税制改革与税种理论。进行了税制结构和各税种征税制度的比较分析，尤其是对增值税的理论和实务做了较为透彻的研究。
1978～1991年我国税收理论研究取得了辉煌的成果：（1）全面批判了“左”的“非税论”税收思想，在税收基础理论、治税观念、税制发展战略等重大领域实现了拨乱反正；（2）根据马克思主义基本原理，结合我国社会主义初级阶段的基本国情，深刻分析了税收与社会主义公有制经济、商品经济之问的必然联系；（3）研究了税收杠杆在鼓励竞争、搞活企业、调节分配、促进国民经济发展中的重要作用；（4）积极借鉴国外科学、合理的税收理论和征税办法，探讨了适应我国有计划商品经济发展需要的治税思路和税制模式；（5）初步建立起了社会主义税收理论体系的基本框架；（6）为两步利改税和工商税制改革做了必要的理论准备，提供了及时的决策支持。
当然，在全面、客观地评价这一时期税收理论发展状况时，也应当指出，由于受当时主、客观因素的制约，整个20世纪80年代的税收理论研究也存在着一些明显的缺陷。其主要特征是：（1）研究领域比较窄，主要集中在税收概念、税收特征、税收存在的必要性、税收的职能作用等最基本的、基础性的税收理论方面。突出基础理论方面的研究在当时虽然是必要的、合理的，但这在客观上又相对削弱了对税制结构、税收负担、依法治税等战略性税收问题的研究力度。而解决这些宏观性、战略性的税收问题，正是20世纪80年代的税制改革所需要的。（2）在批判“非税论”、“税收无用论”的过程中，没有从理论上解决好税收在社会主义有计划商品经济中的合理定位问题。主要表现在过分夸大税收的功能和作用，把税收视为解决改革中出现的种种问题的“灵丹妙药”。“税收万能论”的必然结果是，税种越来越多，税制越来越繁复。（3）在引进、吸收西方税收理论和征税办法的过程中，出现了脱离国情，甚至“食洋不化”的倾向。在我国建立适合有计划商品经济发展要求的税收制度，需要对外开放，学习和借鉴西方国家科学的税收理论和实践经验，但这种学习和借鉴必须同我国的基本国情结合起来。这一时期理论研究在很大程度上忽视了这项重要原则。最典型的例证是，盲目引进和吸收供应学派的税收理论和减税政策，而不考虑它与我国经济结构、经济体制、运行机制的相关性如何，因而给国家财政分配格局造成了长期、消极的影响。
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